Kas ir pakalpojums Pievienotās vērtības nodokļa likuma (PVN likums) izpratnē? Kuri ir apliekami un kuri neapliekami pakalpojumi? Kāda nozīme ir pakalpojuma sniegšanas vietai un kā to noteikt?

Kas ir pakalpojums?

Pakalpojums ekonomikā un uzņēmējdarbībā ir dažāda veida palīdzības sniegšana fiziskām vai juridiskām personām par atlīdzību. Varētu arī teikt, ka pakalpojums ir kādas personas saimnieciskās darbības ietvaros izpildīts pakalpojuma saņēmēja pasūtījums.

PVN likumā termins “pakalpojumu sniegšana” definēts kā darījums, kas nav preču piegāde. Likumā arī sniegti atsevišķu pakalpojumu piemēri:

• nemateriālā īpašuma (nemateriālo vērtību un tiesību) pārdošana (nodošana);

• saistības atturēties no kādas darbības vai rīcības vai pieļaut kādu darbību vai rīcību;

• ietu noma;

• būvdarbu veikšana.

Ievērojot PVN likuma 5. pantu, pakalpojumu sniegšanas darījumi, kas nodokļa maksātāja saimnieciskās darbības ietvaros veikti iekšzemē par atlīdzību, ir ar pievienoto vērtības nodokli (PVN) apliekamie darījumi. PVN likumā ir definēti arī tā saucamie pielīdzinātie darījumi, 6. panta 2. daļā norādīts, ka par pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību uzskata:

1) saimnieciskās darbības aktīvu daļu lietošanu savām vai sava personāla privātajām vajadzībām vai to izmantošanu citiem mērķiem, nevis savas saimnieciskās darbības vajadzībām, ja priekšnodoklis par šīm aktīvu daļām bijis pilnīgi vai daļēji atskaitīts;

2) pakalpojumu sniegšanu bez atlīdzības savām vai sava personāla privātajām vajadzībām vai citiem mērķiem, nevis savas saimnieciskās darbības vajadzībām.

Piemērs

Sabiedrība “Anna” reģistrējusies kā PVN maksātāja un sniedz ķīmiskās tīrīšanas pakalpojumus, saviem darbiniekiem šos pakalpojumus nodrošinot bez maksas.

Tā kā visdrīzāk PVN priekšnodoklis par iegādātajām precēm un saņemtajiem pakalpojumiem, kas tiek izmantoti tīrīšanas darbu veikšanai, ir atskaitīts kā priekšnodoklis, par darbiniekiem sniegtajiem pakalpojumiem jāaprēķina PVN un jāmaksā valsts budžetā. Ar nodokli šajā gadījumā ir apliekama pakalpojumu pašizmaksa.

Apliekamie un neapliekamie pakalpojumi

Iekšzemē sniegtajiem pakalpojumiem pamatā ir piemērojama PVN standarta likme 21% apmērā, bet ir arī ar samazinātām likmēm (12% un 0%) apliekami pakalpojumi. Piemēram, pasažieru un to bagāžas regulāro pārvadājumu pakalpojumiem iekšzemē, kā arī izmitināšanas pakalpojumiem tūristu mītnēs tiek piemērota samazinātā likme 12% apmērā. Savukārt pakalpojumiem, kas sniegti iekšzemē un cieši saistīti ar Covid-19 vakcīnu un Covid-19 in vitro diagnostikas medicīniskajām ierīcēm, ir piemērojama samazinātā 0% likme.

Vairākos PVN likuma pantos (46., 47., 48. un 50.) noteikti pakalpojumi, kuriem ir piemērojama PVN 0% likme saistībā ar to saikni ar preču eksportu, importu, tranzītu, ar pasažieru pārvadājumiem starptautiskajos maršrutos, ar starptautiskā transporta –kuģu un gaisakuģu – apkalpošanu, kā arī pakalpojumiem, kas sniegti diplomātiskajām un konsulārajām pārstāvniecībām un starptautiskajām organizācijām.

PVN likuma 52. un 52.1pants norādīts, kurus pakalpojumus ar PVN neapliek. Neapliekamo pakalpojumu klāstā ir tādi pakalpojumi kā pasta, medicīnas, izglītības, finanšu, apdrošināšanas u.c. pakalpojumi.

Tā kā uzņēmēji – reģistrēti PVN maksātāji – sniedz dažādus pakalpojumus gan Latvijas iedzīvotājiem, gan citu valstu – Eiropas Savienības (ES) dalībvalstu un trešo valstu un teritoriju – iedzīvotājiem, tad ir svarīgi saprast, kurā valstī un kuram no darījuma partneriem ir jāaprēķina un jāmaksā nodoklis, kāda PVN likme piemērojama katrā konkrētajā pakalpojumu sniegšanas reizē, un kādi kritēriji to ietekmē.

Kāpēc jānosaka pakalpojumu sniegšanas vieta?   

Pakalpojuma sniedzējam pakalpojuma veids un sniegšanas vieta ir svarīga, lai noteiktu, kurā valstī ir maksājams nodoklis un vai ir jāreģistrējas kā PVN maksātājam ārvalstīs. Tāpat pakalpojuma veids un vieta ir svarīga pakalpojumu saņēmējam, lai noteiktu, vai tam ir jāmaksā nodoklis kā pakalpojuma saņēmējam.

Pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanu ietekmē arī pakalpojuma saņēmēja statuss – vai pakalpojuma saņēmējs ir nodokļa maksātājs.

Vai pakalpojuma saņēmējs ir nodokļa maksātājs?

PVN likuma 3. panta 6. daļā teikts, ka pakalpojumu sniegšanas vietas noteikšanai pakalpojumu saņēmēju var uzskatīt par nodokļa maksātāju atbilstoši regulas 282/2011, ar ko nosaka īstenošanas pasākumus direktīvai 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (Īstenošanas regula) 18. pantam.

Ievērojot Īstenošanas regulas 18. panta 1. un 2. punktu, ja vien nav informācijas, kas liecina par pretējo, pakalpojumu sniedzējs var uzskatīt, ka pakalpojumu saņēmējs, kurš veic uzņēmējdarbību Kopienā, ir nodokļa maksātājs:

a) ja pakalpojumu saņēmējs ir paziņojis viņam savu individuālo PVN identifikācijas numuru un ja pakalpojumu sniedzējs saņem minētā identifikācijas numura derīguma, kā arī attiecīgā vārda/nosaukuma un adreses apstiprinājumu [..];

b) ja pakalpojumu saņēmējs vēl nav saņēmis individuālo PVN identifikācijas numuru, bet informē pakalpojumu sniedzēju par to, ka viņš ir iesniedzis pieteikumu tā piešķiršanai, un ja pakalpojumu sniedzējs saņem jebkādu citu pierādījumu, kas apliecina, ka pakalpojumu saņēmējs ir nodokļa maksātājs vai juridiska persona, kura nav nodokļa maksātāja, bet kura ir PVN nolūkā jāidentificē, un ja pakalpojumu sniedzējs pienācīgā apjomā veic pakalpojumu saņēmēja sniegtās informācijas pareizības pārbaudi, izmantojot ierastus tirdzniecības drošības pasākumus, piemēram, tādus, kas attiecas uz identitātes vai maksājumu pārbaudēm.

Ja vien nav informācijas, kas liecina par pretējo, pakalpojumu sniedzējs var uzskatīt, ka pakalpojumu saņēmējs, kurš veic uzņēmējdarbību Kopienā, nav nodokļa maksātājs, ja viņš var apliecināt, ka pakalpojumu saņēmējs viņam nav paziņojis savu individuālo PVN identifikācijas numuru.

Tādējādi var secināt, ka ES dalībvalstu personas atbilstību nodokļa maksātāja statusam apliecina PVN identifikācijas numurs vai nodokļa administrācijai iesniegts pieteikums tā piešķiršanai, kā arī PVN numura derīguma, attiecīgā vārda vai nosaukuma un adreses apstiprinājums. Pārbaude jāveic PVN informācijas apmaiņas sistēmā (VIES). Vēlams šo apliecinājumu izprintēt vai citādi saglabāt, pievienojot to pie citiem darījumu apliecinošiem dokumentiem.

Lai apliecinātu trešās valsts vai teritorijas nodokļa maksātāja statusu, jāņem vērā Īstenošanas regulas 18. panta 3. punkts, kas nosaka,  ja vien nav informācijas, kas liecina par pretējo, pakalpojumu sniedzējs var uzskatīt, ka pakalpojumu saņēmējs, kurš veic uzņēmējdarbību ārpus Kopienas, ir nodokļa maksātājs:

a) ja viņš no pakalpojumu saņēmēja saņem sertifikātu, ko izsniegušas pakalpojumu saņēmēja kompetentās nodokļa iestādes kā apliecinājumu tam, ka pakalpojumu saņēmējs veic uzņēmējdarbību, kas ļauj viņam iegūt PVN atmaksu saskaņā ar Padomes Direktīvu 86/560/EEK (1986. gada 17. novembris)[..];

b) ja pakalpojumu saņēmējam nav minētā sertifikāta, gadījumos, kad pakalpojumu sniedzēja rīcībā ir pakalpojumu saņēmēja PVN numurs vai līdzīgs numurs, ko pakalpojumu saņēmējam piešķīrusi valsts, kurā tiek veikta uzņēmējdarbība, un ko izmanto uzņēmumu identifikācijai, vai jebkāds cits pierādījums, kas apliecina, ka pakalpojumu saņēmējs ir nodokļa maksātājs, un ja pakalpojumu sniedzējs pienācīgā apjomā veic pakalpojumu saņēmēja sniegtās informācijas pareizības pārbaudi, izmantojot ierastus tirdzniecības drošības pasākumus, piemēram, tādus, kas attiecas uz identitātes vai maksājumu pārbaudēm.

Tātad šajā gadījumā nodokļa maksātāja statusu varētu apstiprināt ne tikai PVN (vai līdzīga nodokļa) maksātāja reģistrācijas numurs, bet arī pakalpojuma saņēmēja valsts reģistrācijas apliecība no uzņēmumu reģistra, izdruka no darījuma partnera valsts nodokļu administrācijas oficiālās mājas lapas vai cits pierādījums, ka pakalpojuma saņēmējs veic saimniecisko darbību.

Kas ir faktiskais pakalpojuma saņēmējs un sniedzējs?

Nosakot sniegtā vai saņemtā pakalpojuma sniegšanas vietu, ir svarīgi saprast, vai pakalpojuma saņēmējs ir darījuma partnera saimnieciskās darbības mītnes vieta vai tā pastāvīgā iestāde, ja tās atrodas dažādās valstīs. Tas pats jāvērtē, ja nodokļa maksātājs saņem pakalpojumu no darījuma partnera, kas savu uzņēmējdarbību veic vairākās valstīs un kuram ir pastāvīgās iestādes citās valstīs.

Atgādinu, ka PVN likuma izpratnē nodokļu maksātāja saimnieciskās darbības mītnes vieta ir pamata saimnieciskās darbības veikšanas vieta, kur atrodas minētā nodokļu maksātāja vadība un kur tiek pieņemti galvenie, ar saimnieciskās darbības veikšanu saistītie administratīvie lēmumi. Savukārt nodokļu maksātāja pastāvīgā iestāde ir jebkura vieta, kuru raksturo pietiekama patstāvības pakāpe un piemērota struktūra darbaspēka un tehnisko resursu ziņā, ļaujot tai nodrošināt sniegtos pakalpojumus vai saņemt un izmantot pakalpojumus, kuri sniegti šīs pastāvīgās iestādes vajadzībām.

Kritēriji, kas ļauj noteikt, vai pakalpojums sniegts nodokļu maksātāja pastāvīgajai iestādei, varētu būt šādi:

• kas konkrēti veic pakalpojuma pasūtījumu;

• noslēgtā līguma noteikumi – vai tajos ir paredzēts sniegt pakalpojumu pastāvīgajai iestādei;

• kam pieder PVN reģistrācijas (identifikācijas) numurs;

• kam jāizraksta nodokļa rēķins;

• kas apmaksā pakalpojumu rēķinu;

• vai izmaksas būs attiecināmas uz pastāvīgo iestādi;

• vai pakalpojuma veids norāda uz to, ka reālais pakalpojuma saņēmējs ir pastāvīgā iestāde;

• kas gūst patieso labumu no pakalpojuma jeb ir ieinteresēts šajā pakalpojumā un pieņem lēmumus, balstoties uz pakalpojuma rezultātiem.

Piemērs

Sabiedrībai “Beāte”, kas reģistrējusies kā PVN maksātāja, ir noslēgts līgums ar Lietuvā reģistrētu sabiedrību, PVN maksātāju “Kestutis” par informācijas tehnoloģiju (IT) pakalpojumu sniegšanu. To sniegšanas vieta (līdz ar to arī saistības maksāt PVN) saskaņā ar PVN likumu ir saņēmēja saimnieciskās darbības veikšanas mītnes vieta Lietuva. Lietuvas uzņēmējam Latvijā ir pastāvīga iestāde, kuras vajadzībām tiek nomātas telpas Rīgā un kurā ir nepieciešamie darba resursi. Pastāvīgās iestādes darbiniekiem nepieciešama palīdzība IT jomā. Sabiedrības “Beāte” darbinieki ierodas Lietuvas uzņēmēja nomātajās telpās Rīgā un sniedz nepieciešamo palīdzību.

Tā kā faktiskais pakalpojumu saņēmēja šajā gadījumā ir Lietuvas sabiedrības “Kestutis” pastāvīgā iestāde , tad sabiedrības “Beāte” nodokļa rēķinā jāaprēķina Latvijas PVN un jāmaksā valsts budžetā.

Piemērs

Sabiedrība “Dita”, kas reģistrējusies kā PVN maksātāja un kuras saimnieciskā darbība ir grāmatvedības un revīzijas pakalpojumu sniegšana, noslēdz līgumu ar Igaunijas sabiedrību “Linna”, kas arī ir PVN maksātāja, par finanšu revīziju Igaunijas uzņēmuma pastāvīgajā iestādē, kas atrodas Latvijā. Līgums paredz, ka sabiedrība “Dita”  veiks pastāvīgās iestādes darbības finanšu rezultātu analīzi, tostarp, nosakot tās rentabilitātes rādītājus. “Dita” darbinieki, izpildot pasūtījumu, dodas uz Igaunijas sabiedrības pastāvīgo iestādi, kas atrodas Valmierā, veic finanšu datu analīzi, intervē darbiniekus. Pārbaudes rezultātā tiek sagatavots atbilstošs pārskats, kas tiek nosūtīts sabiedrības “Linna” vadībai.

Neraugoties uz to, ka fiziski visas ar pakalpojuma sniegšanu saistītās darbības notiek Latvijas teritorijā, pastāvīgās iestādes telpās, pakalpojuma faktiskā saņēmēja ir Igaunijas sabiedrība “Linna”, līdz ar to pakalpojuma sniegšanas vieta šajā gadījumā ir Igaunija, pakalpojuma saņēmējas “Linna” saimnieciskās  darbības mītnes vieta. Pakalpojuma pasūtītāja “Linna” ir ieinteresēta šajā pakalpojumā, un tā arī, balstoties uz pakalpojuma rezultātiem, pieņems lēmumu par pastāvīgās iestādes tālāko likteni.